Steuertricks, Strippenzieher und Steuerstrafrecht: Die COVID-19-Pandemie war nicht nur eine medizinische und gesellschaftliche Herausforderung, sondern auch ein Katalysator für wirtschaftliche Schattenwirtschaft. Inmitten dieser Umbruchszeit entstand ein besonders lukratives Geschäftsmodell: die Vermittlung von Schutzausrüstung an staatliche Stellen. Dass dabei nicht nur medizinische, sondern auch steuerliche Interessen bedient wurden, zeigt ein Beschluss des Bundesgerichtshofs vom 29. April 2025 (1 StR 238/24), der sich mit einem besonders kreativen wie rechtswidrigen Steuersparmodell befasste – und dabei einige klärende Worte zur gewerbesteuerlichen Betriebsstättenfiktion fand.
Der Sachverhalt: Provisionsmillionen und steuerliche Konstruktionen
Im März 2020, zu Beginn der pandemischen Lage in Deutschland, vermittelte die Angeklagte T., unterstützt durch politische Kontakte, Verträge über medizinische Schutzausrüstung im Gesamtvolumen von rund 250 Millionen Euro zwischen einer Schweizer Lieferantin und diversen deutschen Gesundheitsministerien. Die daraus resultierende Provision belief sich auf fast 11,5 Millionen Euro – eine Summe, die ursprünglich dem Einzelunternehmen der Angeklagten zufloss. Gemeinsam mit ihrem Lebenspartner N., dem zweiten Angeklagten, suchte sie nach Wegen, die Steuerlast zu minimieren.
Hierzu konstruierten beide eine sogenannte „Gewerbesteueroase“: Durch rückdatierte Gesellschaftsverträge, Umwandlungsanträge und die Gründung mehrerer GmbHs wurde versucht, die Einkünfte einer Kapitalgesellschaft mit Sitz in einer niederbayerischen Gemeinde mit niedrigem Gewerbesteuerhebesatz steuerlich zuzuordnen – obwohl die Geschäftstätigkeit de facto in München abgewickelt wurde, wo der Hebesatz mehr als doppelt so hoch lag. Die Strafkammer des LG München I sprach beide Angeklagten wegen Steuerhinterziehung bzw. Beihilfe schuldig und verhängte Gesamtfreiheitsstrafen von vier Jahren und fünf Monaten bzw. drei Jahren und neun Monaten. Der BGH bestätigte die Verurteilungen im Wesentlichen, stellte das Verfahren aber hinsichtlich eines Teilaspekts (Einkommensteuer) ein und reduzierte die Strafen auf jeweils drei Jahre.
Betriebsstätte als Dreh- und Angelpunkt: Juristische Klärung durch den BGH
Zentral für die Beurteilung der Gewerbesteuerverkürzung war die Frage, wo sich die Betriebsstätte im Sinne des § 12 AO tatsächlich befand. Die Angeklagten behaupteten gegenüber den Behörden, die Geschäftsleitung der neu gegründeten GmbH befinde sich in G., einem Ort mit deutlich niedrigeren Hebesätzen. Tatsächlich aber wurden sämtliche geschäftsleitenden Handlungen – von der Korrespondenz mit Behörden bis zur Verhandlungsführung – in München vorgenommen, sei es aus einem Café, dem Homeoffice oder dem Büro des Angeklagten.
Der BGH stellt klar: Der Begriff der Betriebsstätte ist kein bloß formaler, sondern ein funktionaler. Maßgeblich ist, wo der „maßgebliche Wille“ der Geschäftsleitung gebildet wird. Die tatsächlich genutzten Räume in G. waren nicht einmal regelmäßig zugänglich, sondern wurden – wenn überhaupt – von einem Dritten als bloße Empfangsadresse mitgenutzt. Die Vorstellung, dort sei eine Geschäftsleitung ansässig gewesen, hält einer rechtlichen Prüfung nicht stand. Es handelte sich um eine klassische Briefkastenfirma. Die Steuerverkürzung durch falsche Angaben über den Ort der Betriebsstätte war damit verwirklicht.
Steuerrechtlicher Gestaltungsspielraum und seine Grenzen
Neben der gewerbesteuerlichen Komponente war auch die einkommensteuerrechtliche Behandlung der Provisionszahlungen Gegenstand der Entscheidung. Die Angeklagten hatten argumentiert, die Einkünfte seien bereits am 1. März 2020 – rückwirkend – einer gemeinsam gegründeten GbR zugeflossen und über diese an eine Kapitalgesellschaft eingebracht worden. Der BGH äußerte erhebliche Zweifel, ob eine solche Gesellschaft bürgerlichen Rechts zu diesem Zeitpunkt überhaupt bestanden habe. Das Landgericht hatte jedoch zentrale steuerliche Normen – insbesondere § 20 Abs. 5 UmwStG und § 6 Abs. 3 EStG – nicht hinreichend durchdrungen.
Interessanterweise ließ der Senat offen, ob die steuerliche Rückbeziehung im Umwandlungsrecht tatsächlich zu einem legitimen Gestaltungsspielraum hätte führen können. Um nicht eine neue Tatsacheninstanz eröffnen zu müssen, stellte er das Verfahren hinsichtlich dieses Teils (Tat D.II.) gemäß § 154 StPO ein. Bemerkenswert bleibt, dass der BGH bei dieser Gelegenheit die – dogmatisch komplexe – Verknüpfung zwischen Ertragsteuerrecht, Umwandlungssteuerrecht und Steuerstrafrecht in außerordentlicher Tiefe diskutiert.
Der Fall „Maskenprovisionen“ zeigt exemplarisch, wie wirtschaftliches Opportunitätsdenken und steuerliche Gestaltungslust in krisenhaften Zeiten aufeinandertreffen – und mitunter in strafrechtliche Verantwortung münden. Der BGH hat mit seinem Beschluss nicht nur konkrete Rechtsverstöße sanktioniert, sondern zugleich ein differenziertes Bild der Anforderungen an steuerlich relevante Tatsachen, insbesondere hinsichtlich der Betriebsstättenzuordnung und der Umwandlungsregelungen, gezeichnet. Die Entscheidung markiert daher eine bedeutsame Wegmarke im steuerstrafrechtlichen Umgang mit kreativen Gestaltungen an der Grenze zur Fiktion.
Praktische und systematische Bedeutung des Urteils
Der Beschluss bietet in mehrfacher Hinsicht Klarheit. Erstens konkretisiert er die Anforderungen an die tatsächliche Ausgestaltung einer gewerbesteuerlichen Betriebsstätte und grenzt sie klar gegenüber reinen Fiktionen ab. Die bloße Anmietung eines Büroraums bei gleichzeitiger vollständiger Geschäftstätigkeit an einem anderen Ort reicht nicht aus. Zweitens zeigt er, dass steuerliche Gestaltungsspielräume, selbst wenn sie auf den ersten Blick gesetzlich gedeckt erscheinen, bei strafrechtlicher Bewertung nur dann vor Sanktionen schützen, wenn die tatsächlichen Voraussetzungen auch erfüllt sind.
Drittens bekräftigt der BGH die Reichweite des § 370 Abs. 1 AO auch für die Phase der Vorauszahlung. Nicht nur das eigentliche Steuerfestsetzungsverfahren, sondern bereits die Einflussnahme auf die Vorauszahlungsbescheide kann tauglicher Anknüpfungspunkt für eine Steuerhinterziehung sein – ein Aspekt von hoher Relevanz in der Praxis, da gerade bei hohen Umsätzen eine frühzeitige Gestaltung steuerlicher Sachverhalte erhebliche fiskalische Auswirkungen entfaltet.
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